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Vorwort in:

Tilman Haase

Die Auswirkungen der Reform des Rechts der Gesellschafterfinanzierungshilfen durch MoMiG und UntStRefG 2008 auf das Steuerrecht, page V - XIV

1. Edition 2018, ISBN print: 978-3-8288-4010-2, ISBN online: 978-3-8288-6832-8, https://doi.org/10.5771/9783828868328-V

Series: Wissenschaftliche Beiträge aus dem Tectum Verlag: Rechtswissenschaften, vol. 111

Tectum, Baden-Baden
Bibliographic information
Vorwort Die vorliegende Arbeit wurde im Frühjahrstrimester 2017 an der Bucerius Law School als Dissertation angenommen. Die mündliche Prüfung fand am 9. März 2017 statt. Die der Arbeit zugrunde liegende Gesetzes- und Rechtslage entspricht daher derjenigen aus dem Frühjahr 2017, sodass die späteren Urteile des BFH vom 11.07.2017 (IX R 36/15) sowie vom 24.10.2017 (VIII R 13/15) nicht mehr berücksichtigt werden konnten. Die Analyse insbesondere des zuletzt genannten Urteils zeigt jedoch, dass der BFH der in Teil 2 Abschnitt B III. 2. dargestellen Ansicht des Autors zumindest stark zuneigt. Mein besonderer Dank gilt meiner Doktormutter, Frau Professor Dr. Weitemeyer, für ihre Betreuung der Arbeit. Sie hat mir den erforderlichen wissenschaftlichen Freiraum gewährt und mir dessen unbeschadet immer mit Rat und Tat zur Seite gestanden. Herrn Professor Dr. Gerrit Frotscher danke ich für die rasche Erstellung des Zweitgutachtens. Mein tiefster Dank gilt meiner Frau Aneliya Haase, meinen Eltern, Dr. Kerstin Haase und Dr. Martin Haase, sowie meinem Bruder, Ferdinand Haase, die mich allesamt stets auf verschiedenste Weisen unterstützt haben und mir mit Rat und Tat zur Seite standen. Gewidmet ist dieses Buch meinem Sohn, Theodor. Hamburg, im Mai 2018 Tilman Haase V Inhaltsverzeichnis Einleitung und Zielsetzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A. 1 Die heutige Rechtslage und der Fokus der Untersuchung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .B. 2 Der Gang der Untersuchung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .C. 3 Teil: Die frühere Rechtslage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1. 5 Zivilrechtliche Betrachtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A. 5 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .I. 5 Die grundlegenden Wertungen, die zur Herausbildung des Eigenkapitalersatzrechtes führten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. 5 Die Verankerung des Rechtsinstituts des Eigenkapitalersatzrechtes in Recht und Gesetz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. 9 Rechtsprechungs- und Novellenregelungen in Tatbestand und Rechtsfolgen . . . . . . . . . . . . . . .II. 11 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1. 11 Die Tatbestände und Rechtsfolgen des Eigenkapitalersatzrechts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2. 12 § 32a Abs. 1 GmbHG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .a) 12 Das Darlehen des Gesellschafters . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 13 Die Kapitalersatzfunktion des Darlehens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 15 Die Überlassung des Darlehens – zugleich Abgrenzung zur sog. „Finanzplan-Rechtsprechung“ des BGH . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (cc) 15 Rechtsfolgen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(dd) 18 Die Erweiterungen des Grundtatbestandes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .b) 23 § 32a Abs. 3 Satz 1 GmbHG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 23 Die Erweiterung des persönlichen Anwendungsbereichs . . . . . . . . . . . . . . .(1) 24 Die Erweiterung des sachlichen Anwendungsbereichs . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 27 Finanzierungsleistungen mit Kreditfunktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(a) 27 Finanzierungsleistungen ohne Kreditfunktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(b) 29 Rechtsfolgen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(3) 31 § 32a Abs. 2 GmbHG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 31 Tatbestand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 31 Rechtsfolgen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 32 Die Beschränkungen des eigenkapitalersatzrechtlichen Tatbestandes durch Kleinbeteiligten- und Sanierungsprivileg . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . c) 33 VII Die weiteren gesetzlich geregelten Rechtsfolgen des eigenkapitalersatzrechtlichen Tatbestandes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . d) 34 Allgemeines . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 34 Die Anfechtung der Befriedigung des gesellschafterlichen Rückgewähranspruches . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 35 Die Anfechtung der Sicherungsgewährung zugunsten des Gesellschafters . . .(cc) 36 Die Anfechtung nach Befreiung von der Gesellschaftersicherheit gemäß §§ 32b GmbHG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (dd) 37 Der Anfechtungsvorgang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(ee) 38 Die Rechtsprechungsregeln analog § 30, 31 GmbHG a.F. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .e) 40 Der sachliche Anwendungsbereich des Tatbestands der Rechtsprechungsregeln im Verhältnis zu den Novellenregelungen . . . . . . . . . . . (aa) 40 Das Ausmaß der eigenkapitalersatzrechtlichen Verstrickung gemäß den Recht-sprechungsregeln als wesensmäßiger Unterschied zu den Novellenregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 41 Zeitraum der eigenkapitalersatzrechtlichen Bindung . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 41 Umfang der eigenkapitalersatzrechtlichen Bindung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 43 Die gegen das Auszahlungsverbot verstoßenden Vorgänge . . . . . . . . . . . . .(3) 44 Der Erstattungsanspruch gemäß § 31 Abs. 1 GmbHG a.F. analog . . . . . . .(4) 45 Ausfallhaftung der übrigen Gesellschafter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(5) 46 Haftung des Geschäftsführers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(6) 46 Zusammenfassung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(7) 47 Gesellschaftsformen, die als Finanzierungshilfenempfänger dem Eigenkapitalersatzrecht unterfallen konnten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . III. 47 Der originäre Anwendungsbereich des Eigenkapitalersatzrechtes – die GmbH . . . . . . . . .1. 48 Der erweiterte Anwendungsbereich des Eigenkapitalersatzrechtes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2. 48 Die Aktiengesellschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .a) 48 Die Rechtsprechungsregeln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 48 Die Novellenregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 50 Gesetzestypische Personengesellschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .b) 51 Die Novellenregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 51 Die Rechtsprechungsregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 52 Gesetzesatypische Personengesellschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .c) 53 Novellenregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 53 Rechtsprechungsregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 53 Scheinauslandsgesellschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .d) 54 Novellenregelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(aa) 55 Rechtsprechungsregeln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 55 Handels- und Steuerbilanzielle Betrachtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .B. 56 Der Ansatz dem Grunde nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .I. 56 Der Ansatz der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .II. 58 Der handelsbilanzielle Ansatz der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1. 59 Der steuerbilanzielle Ansatz der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2. 59 Inhaltsverzeichnis VIII Die steuerrechtlichen Verlustabzugsmöglichkeiten des Gesellschafters . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .III. 61 Körperschaftsteuerliches Betriebsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .1. 61 Einkommensteuerliches Betriebsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2. 65 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .a) 65 Die Regelung des § 3c Abs. 2 EStG und die mit ihr verbundenen Fragestellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . b) 66 Nichtanwendbarkeit von § 3c Abs. 2 EStG wegen Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 69 Tatbestandliche Nichtanwendbarkeit von § 3c Abs. 2 EStG auf eigenkapitalersetzende Gesellschafterhilfen bei im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligungen? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 72 Nichtanwendbarkeit von § 3c Abs. 2 EStG a.F. aufgrund eines Umkehrschlusses aus § 8b Abs. 3 Sätze 4-8 KStG n.F.? . . . . . . . . . . . . . . . . . . (1) 73 Keine Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen nach § 3 Nr. 40 EStG bzw. kein hinreichender „wirtschaftlicher Zusammenhang“ zu diesen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 74 Die "Anschlussfragen" zur Auslegung von § 3c Abs. 2 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(cc) 78 „Abstrakte“ oder „konkrete“ Normanwendung von § 3c Abs. 2 EStG? . .(1) 79 Möglicher Einfluss der Höhe der tatsächlich angefallenen Betriebsvermögensmehrungen bzw. Einnahmen (saldierende Betrachtung?) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 81 Zeitliche Anforderungen an die Betriebsvermögensmehrungen bzw. Einnahmen nach § 3 Nr. 40 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (3) 84 Einkommensteuerliches Privatvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .3. 85 Einführung und die Vorschrift des § 17 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .a) 85 Das Tatbestandsmerkmal der Beteiligungsschwelle von 1 % gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . b) 88 Der maßgebliche Beteiligungsumfang im Rahmen von § 17 EStG . . . . . . . . . . . .(aa) 88 Mittelbare Beteiligungen im Rahmen von § 17 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 90 Steuerpflichtigkeit der Veräußerung ausschließlich mittelbarer Beteiligungen und teilweise mittelbarer Beteiligungen . . . . . . . . . . . . . . . . (1) 90 Nachträgliche Anschaffungskosten auf die unmittelbare Beteiligung an der "zwischengeschalteten" Gesellschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 91 Zurechnung einer wesentlichen Beteiligung des Rechtsvorgängers bei unentgeltlichen Übertragungen gemäß § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG . . . . . . . . . . . . . (cc) 93 Sachverhalte mit Auslandsbezug . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(dd) 93 Die Veräußerungsgewinnbesteuerung und die Erfassung eines Verlustes gemäß § 17 Abs. 2 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . c) 94 Inhaltsverzeichnis IX Die Rechtsprechung des BFH und der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten auf die Beteiligung dem Grunde nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . d) 98 Das negative Tatbestandsmerkmal des Nichtvorliegens von Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sowie von Veräußerungskosten im Sinne des § 17 Abs. 2 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 98 Keine Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG a.F.) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (1) 99 Keine Veräußerungskosten im Sinne des § 17 Abs. 2 EStG . . . . . . . . . . . . . .(2) 100 Keine sonstige "Betriebsausgabe" des Gesellschafters als ungeschriebene (negative) Tatbestandsvoraussetzung . . . . . . . . . . . . . . . . . (3) 101 Die Tatbestandsvoraussetzung der „gesellschaftlichen Veranlassung“ der Überlassung der Gesellschafterhilfe („causa societatis“) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 103 Die Rechtsprechung des BFH und der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . e) 108 Die vier Fallgruppen der Darlehensüberlassung: Gewährung des Darlehens in der Krise, Stehenlassen des Darlehens in der Krise, krisenbestimmtes Darlehen sowie Finanzplandarlehen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 108 Die Regelung des § 3c Abs. 2 EStG a.F. und die mit ihr verbundenen Fragestellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 111 Fazit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .f ) 114 Teil: Die heutige Rechtslage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .2. 117 Zivilrechtliche Betrachtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A. 118 Handels- und steuerbilanzielle Betrachtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .B. 124 Körperschaftsteuerliches Betriebsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .I. 125 Einkommensteuerliches Betriebsvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .II. 126 Einkommensteuerliches Privatvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .III. 129 Die Behandlung eines Verlustes bezüglich einer Gesellschafterhilfe im Angesicht der Änderungen durch das MoMiG bzw. die Änderungsbedürftigkeit der bisherigen BFH– Rechtsprechung zu nachträglichen Anschaffungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. 133 Die Relevanz des MoMiG für Obersatz und Subsumtion der bisherigen BFH- Rechtsprechung zu nachträglichen Anschaffungskosten i.R.d. § 17 EStG . . . . . . . . . . . a) 133 Die Relevanz des MoMiG für den Obersatz der bisherigen BFH- Rechtsprechung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 133 (bb) Die Relevanz des MoMiG für die Subsumtion der bisherigen BFH- Rechtsprechung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 135 Fortsetzung der Anlehnung an das Recht der Gesellschafterdarlehen . . . . . . . . . . . . . .b) 137 Der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten dem Grunde nach . . . . . . . . . . .(aa) 137 Der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 140 Vollumfänglicher Ansatz des Nennwertes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 141 Grundsätzlicher Nennwertansatz, teilweise jedoch lediglich Ansatz des gemeinen Wertes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 142 Inhaltsverzeichnis X Eigene Ansicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(3) 145 Fazit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(cc) 146 Selbständige, vom Zivilrecht losgelöste Auslegung des Anschaffungskostenbegriffes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . c) 147 Der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten dem Grunde nach . . . . . . . . . . .(aa) 147 Der Ansatz nachträglicher Anschaffungskosten der Höhe nach . . . . . . . . . . . . . . .(bb) 149 Unterinstanzliche Rechtsprechung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(cc) 150 Die Auffassung der Finanzverwaltung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .d) 152 Lossagung von der Ausweitung des Anschaffungskostenbegriffes und Anerkennung der Abzugsfähigkeit sämtlicher Beteiligungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . e) 153 Das umfassende Ausscheiden der Berücksichtigung von Darlehensverlusten . . . . . .f ) 154 Stellungnahme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .g) 155 Das umfassende Ausscheiden der Berücksichtigung von Darlehensverlusten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 156 Die Anerkennung der Abzugsfähigkeit sämtlicher Beteiligungskoten . . . . . . . .(bb) 157 Die Auffassung der Finanzverwaltung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(cc) 158 Die Fortsetzung der Anknüpfung an das Zivilrecht bzw. das Loslösen von einer solchen Anknüpfung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (dd) 159 Einführung - Die für eine Streitentscheidung maßgeblichen Faktoren und die den Lösungsansätzen zugrunde liegenden Wertungen . . . . . . . . (1) 159 Vergleich der den Lösungsansätzen zugrunde liegenden Drittvergleichsmaßstäbe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 163 Vergleich der Drittvergleichsmaßstäbe von Selbständigkeitslösung und Akzessorietätstheorie . . . . . . . . . . . . . . . . (a) 163 Erwägungen hinsichtlich des konkreten Drittvergleichsmaßstab . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (b) 165 Erwägungen hinsichtlich des abstrakten Drittvergleichsmaßstabs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (c) 167 Fazit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(d) 169 Die gesellschaftsrechtliche Veranlassung der konkret von nur durch die Akzessorietäts- bzw. nur durch die Selbständigkeitslösung erfassten Verluste . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (3) 170 Die gesellschaftsrechtliche Veranlassung ausschließlich von der Akzessorietätslösung erfasster Sachverhalte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (a) 172 Die gesellschaftsrechtliche Veranlassung ausschließlich von der Selbständigkeits-lösung erfasster Sachverhalte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (b) 176 Die Vorgaben des objektiven Nettoprinzips und die unterschiedlichen Perspektiven von Selbständigkeits- und Akzessorietätslösung . . . . . . . . . . (4) 177 Die Verluste von Kleinbeteiligten- oder Sanierungsprivileg unterfallenden Finanzierungshilfen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (5) 182 Rechts(un)sicherheit durch Symmetrie von Steuer- und Zivilrecht? . . . . .(6) 183 Abschließende Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .h) 185 Inhaltsverzeichnis XI Der zeitliche Anwendungsbereich des neuen Rechtes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .i) 185 Der zeitliche Anwendungsbereich der neuen insolvenzrechtlichen Nachrangig- und Anfechtbarkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 186 Der Anwendungsbereich von Art. 103d Satz 1 EGInsO . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 186 Der Anwendungsbereich von Art. 103d Satz 2 EGInsO . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 190 Die verschiedenen Rechtsansichten bezüglich sog. "Neufälle" . . . .(a) 190 Eigene Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(b) 194 (bb) Der zeitliche Anwendungsbereich der Regelungen des AnfG . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196 Fazit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(cc) 197 Änderungsbedürftigkeit der bisherigen BFH – Rechtsprechung zu nachträglichen Anschaffungskosten bei § 17 EStG im Falle des Verlusts einer (bisher: eigenkapitalersetzenden) Gesellschafterhilfe aufgrund der veränderten Rechtslage, die sich aus UntStRefG und MoMiG ergibt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. 197 Unmöglichkeit der kontinuierlichen Weiterentwicklung des bisherigen Rechtsprechung aufgrund des Änderungen des Unternehmensteuerreformgesetzes? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . a) 200 Einführung einer Abgeltungsbesteuerung (§§ 32d, 43 ff. i.V.m. § 20 EStG) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 201 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 201 Die Fallgruppen der möglichen Besteuerungsarten im Zusammenhang mit der Abgeltungsteuer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 203 Der Regelfall der Abgeltungsbesteuerung gemäß § 32d Abs. 1 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (a) 203 Ausschluss der Abgeltungsbesteuerung gemäß § 20 Abs. 8 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (b) 203 Ausschluss der Abgeltungsbesteuerung gemäß § 32d Abs. 2 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (c) 204 Pflichtveranlagung zum Abgeltungsteuersatz durch Erklärung des Steuerpflichtigen über die Kapitaleinkünfte, § 32d Abs. 3 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (d) 205 Wahlveranlagung zum Abgeltungsteuersatz durch Antrag und Erklärung des Steuerpflichtigen über die Kapitaleinkünfte, § 32d Abs. 4 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (e) 205 Wahlveranlagung zum (günstigeren) individuellen Steuersatz durch Antrag des Steuerpflichtigen, § 32d Abs. 6 EStG . . . . . . . . . . . . (f) 206 Die materiellrechtlichen Änderungen durch die Abgeltungsteuer . . . . . .(3) 206 Die Änderungen des § 20 Abs. 2 EStG und die Ausweitung des Katalogs der steuerpflichtigen Einkünfte aus Kapitalvermögen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 207 Inhaltsverzeichnis XII Die konkret denkbaren Auswirkungen der Änderungen des § 20 Abs. 2 (i.V.m. § 20 Abs. 4) EStG auf die bisherige Rechtsprechung des BFH zu nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des § 17 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . (cc) 211 Lösungsweg 1: Berücksichtigung der Finanzierungshilfenverluste als "gewöhnlicher" Verlust – oder: Tatbestand- und Rechtsfolgenseite des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG im Hinblick auf Finanzierungshilfenverluste . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (1) 214 Die Tatbestandsvoraussetzungen von § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (a) 215 Das Gesellschafterdarlehen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(b) 215 Die Gesellschaftersicherheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(c) 216 Der Realisationsvorgang bzw. Vermögensabfluss gemäß § 11 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (d) 218 Die Rechtsfolgenseite bei Eingreifen des gesetzlich vorgesehenen Normalfalls der Abgeltungsbesteuerung – Anwendung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG einschließlich der Beschränkungen für die Berücksichtigung von Verlusten (§§ 32d, 20 Abs. 6, Abs. 9 EStG) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (e) 221 Die Rechtsfolgenseite bei Eingreifen der Ausnahmen von der Abgeltungsbesteuerung insbesondere gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 lit. a, b EStG – Anwendung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG bei Ausschluss der Beschränkungen für Werbungskostenabzug und Verlustberücksichtigung (§ 20 Abs. 6, Abs. 9 EStG) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (f) 224 Fazit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(g) 232 Lösungsweg 2: Berücksichtigung des Verlustes infolge des Forderungsausfalls als Werbungskosten nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 bzw. Abs. 1 Nr. 7 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (2) 233 Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(a) 233 Das (Nicht-)Vorliegen von Werbungskosten i.R.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, Nr. 7 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (b) 234 Lösungsweg 3: Unveränderte Berücksichtigung des Darlehensverlust bei § 17 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (3) 238 Rechtliche Würdigung der Anwendung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG auf Verluste hinsichtlich Gesellschafterfinanzierungshilfen anstelle von § 17 EStG – Lösungsweg 1 und Lösungsweg 3 in der Abwägung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . b) 239 Prima facie Vorzugswürdigkeit der Anwendung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG gegenüber § 17 EStG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (aa) 240 Wortlaut . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 240 Historische Auslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 241 Gesetzessystematik und Telos der §§ 17, 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG . . .(3) 241 Nichtanwendbarkeit des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG aufgrund der Subsidiaritätsklausel des § 20 Abs. 8 EStG? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (bb) 244 Inhaltsverzeichnis XIII Nichtanwendbarkeit des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG wegen des Nichtvorliegens einer sonstigen "betrieblichen" Ausgabe i.S.d. bisherigen BFH – Rechtsprechung? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (cc) 248 Die Frage nach dem Zurechnungszusammenhang der Darlehensverluste bzw. die Überlagerung des Verhältnisses von § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG und § 17 EStG durch die Vorfrage, ob die Darlehensverluste gesellschaftsrechtlich veranlasst sind . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (dd) 250 Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(1) 250 Eigene Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2) 252 Wortlaut . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(a) 252 Wille des Gesetzgebers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(b) 253 Telos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(c) 255 Nichtanwendbarkeit von § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG, da dieser den bloßen Darlehensausfall nicht erfasst? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (ee) 259 Die Nichtberücksichtigung des Darlehensausfalls insbesondere gemäß BMF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (1) 260 Argumente für die Berücksichtigung des Darlehensausfalls . . . . . . . . . . . . .(2) 261 Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(3) 263 Zeitpunkt des Verlustanfalls . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(4) 264 Fazit zur Rechtslage unter Geltung von MoMiG und UntStRefG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .c) 265 Die begrenzte Geltung der nur durch das MoMiG veränderten steuerrechtlichen Situation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . d) 267 Teil: Schlussthesen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .3. 269 Das frühere Zivilrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269 Die ursprüngliche handels- und steuerbilanzielle Betrachtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 270 Das aktuelle Zivilrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271 Das Handelsbilanz- und Steuerrecht nach MoMiG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 Das Handelsbilanz- und Steuerrecht nach MoMiG und UntStRefG . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274 Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 277 Inhaltsverzeichnis XIV

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Zusammenfassung

Die Reform bzw. Abschaffung des Eigenkapitalersatzrechts hat sowohl vor als auch nach ihrer gesetzlichen Implementierung viel Beachtung gefunden. Dies gilt auch für die diesbezüglichen Auswirkungen im Steuerrecht. Diese Auswirkungen – konkret diejenigen durch das MoMiG sowie die zusätzlichen infolge des UntStRefG 2008 – werden im Rahmen der vorliegenden Arbeit eingehend untersucht.

Ein Schwerpunkt liegt hierbei im Bereich des einkommensteuerlichen Privatvermögens. Insoweit plädiert der Autor für eine Neuverortung von Verlusten hinsichtlich Gesellschafterfinanzierungshilfen im einkommensteuerlichen Privatvermögen nicht mehr länger im Anwendungsbereich von § 17 EStG, sondern in demjenigen von § 20 EStG.

Die kürzlich (und nach Annahme dieser Arbeit als Dissertation) ergangene diesbezügliche Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 24.10.2017, Az.: VIII R 13/15) hat die Brisanz und erhebliche Relevanz der besagten Rechtsänderungen für das Steuerrecht erneut vor Augen geführt. Im letztgenannten Urteil teilt der BFH die Ansichten des Autors hinsichtlich des einkommensteuerlichen Privatvermögens in erheblichem Umfang.